To samo dotyczy udziału spadkowego. Zbycie takie może nastąpić do momentu dokonania działu spadku. Podstawą prawną zbycia spadku jest umowa cywilnoprawna (np. sprzedaż, darowizna, zamiana). Jak wynika z art. 1053 Kodeksu cywilnego, nabywca spadku (udziału spadkowego) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spadkobiercy. A zatem od chwili nabycia spadku nabywca jest traktowany tak jak spadkobierca.

W praktyce zbycie spadku przez spadkobiercę w opisanym powyżej trybie może nastąpić jeszcze przed wymiarem podatku od spadków i darowizn. W efekcie powstaje pytanie, czy w takiej sytuacji wymiar omawianego podatku powinien zostać dokonany wobec spadkobiercy, który zbył spadek, czy też wobec nabywcy spadku, który wstąpił w prawa i obowiązki spadkobiercy.

Przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie dają jednoznacznej odpowiedzi na powyższe pytanie, gdyż ustawodawca podatkowy nie uregulował wprost takiej sytuacji. Więcej argumentów przemawia jednak za zajęciem stanowiska, że omawiany podatek - wbrew cywilnoprawnej regule, iż nabywca spadku wstępuje w prawa i obowiązki spadkobiercy - powinien obciążać spadkobiercę, a nie nabywcę spadku. Wynika to z faktu, iż podatnikiem podatku spadkowego jest osoba fizyczna, która nabywa rzeczy i prawa majątkowe "tytułem dziedziczenia".

Tymczasem w rozważanej sytuacji za nabywcę w drodze dziedziczenia uznać można wyłącznie spadkobiercę. Dla nabywcy spadku w trybie art. 1051 Kodeksu cywilnego źródłem nabycia tego spadku nie jest bowiem dziedziczenie, lecz umowa cywilnoprawna przenosząca spadek (sprzedaż, zamiana, darowizna itp.). Choć zatem nabywca spadku może realizować wszystkie uprawnienia spadkobiercy (np. wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku lub o zmianę postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku) i ostatecznie to on staje się właścicielem spadku, to jednak nie na nim będzie ciążyć obowiązek zapłaty podatku spadkowego. W świetle przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy w tym podatku ciąży bowiem na nabywcy w drodze dziedziczenia i powstaje z chwilą przyjęcia spadku. A przyjęcia spadku może dokonać wyłącznie spadkobierca (warunkiem zbycia spadku przez spadkobiercę jest uprzednie przyjęcie tego spadku).

W rezultacie, w analizowanej sytuacji zeznanie podatkowe na potrzeby podatku od spadków i darowizn powinien złożyć spadkobierca i to do niego powinna zostać skierowana decyzja organu podatkowego wymierzająca ten podatek, nawet jeżeli spadkobierca zbył spadek (udział spadkowy) jeszcze przed dokonaniem tych czynności.

Mariusz Gumola
doradca podatkowy
Kancelaria Podatkowa Ożóg i Wspólnicy