Regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych zawierają dwie podstawowe zasady podatkowe.

Pierwsza z nich określa, iż opodatkowaniu w danym państwie podlegają podmioty (osoby prawne, osoby fizyczne, jednostki organizacyjne będące podatnikami) będące rezydentami podatkowymi danego państwa (tj. mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium danego państwa), bez względu na miejsce osiągania przychodów, czyli bez względu na położenie źródła przychodów. Zasada ta określana jest mianem zasady nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Druga z zasad określa, iż państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Jest to zasada ograniczonego obowiązku podatkowego. Oznacza to, że osoby będące nierezydentami w Polsce muszą opodatkować dochody osiągnięte na terytorium Polski.

Jak się okazuje, w praktyce wiele problemów i wątpliwości rodzi interpretacja pojęcia dochodów uzyskanych na terytorium Polski. Wprawdzie ustawa od podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia dochody osiągnięte na terytorium Polski1. Użycie sformułowania „w szczególności” świadczy jednak o tym, że jest to katalog otwarty i poza dochodami wymienionymi wprost w ustawie, również inne dochody mogą zostać uznane za osiągnięte na terytorium Polski.

Spory z urzędami skarbowymi w szczególności rodzą się w przypadkach świadczenia usług niematerialnych (np. doradczych, zarządczych, marketingowych). Problemu nie rozwiązuje też pismo Ministerstwa Finansów z 24 lipca 2001 r., nr PB4/AK-8214-1045-277/01, w którym stwierdzono, że o źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy:

• takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub
• źródłem dochodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Urzędy skarbowe przejawiają jednak tendencje do interpretowania przedmiotowego pojęcia w sposób szerszy niż wynikałoby to z pisma Ministra Finansów. Przykładowo, w odpowiedziach na zapytania podatników składanych w trybie art. 14a ustawy – Ordynacja podatkowa zajmują stanowisko, że w przypadku gdy podmiot polski korzysta z usługi kontrahenta zagranicznego a ten świadczy na jego rzecz usługę, która mieści się w zakresie art. 21 ustawy o CIT (i odpowiednio art. 29 ustawy o PIT – przepisy te obejmują m.in. usługi niematerialne), to miejsce uzyskania przychodu należy zawsze łączyć – ze względu na niematerialny charakter świadczonych usług – z siedzibą lub miejscem zamieszkania beneficjenta tych świadczeń.

Takie stanowisko zajął m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku w piśmie z 12 lipca 2005 r. (BI/4218-0012/05): “decydujące znaczenie ma miejsce osiągania dochodów, nie zaś kwestia miejsca świadczenia usługi. Jeżeli zatem świadczenia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z 15 lutego 1992 r., są wykonywane na rzecz polskiego podmiotu (polskiego rezydenta podatkowego), dochodzi wówczas do osiągania przez nierezydentów dochodów na terenie Polski” oraz dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z 13 lipca 2004 r. (PD-P/423-31/04), zgodnie z którym „w przypadku świadczenia za wynagrodzeniem usług agencyjnych na rzecz polskiego przedsiębiorcy źródło przychodów znajduje się na terytorium Polski”.

Przyjęcie takiej interpretacji prowadzi do wniosku, że wykonanie usługi za granicą na rzecz podmiotu polskiego równa się osiągnięciu dochodu na terytorium Polski. I tak wyświadczenie usług doradczych dotyczących np. sytuacji ekonomicznej za granicą, w kraju, w którym polska spółka zamierza otworzyć oddział, czy usługi badania rynku zagranicznego wykonane za granicą na rzec polskiego podmiotu prowadziłoby to wniosku, że zagraniczny podmiot uzyskał dochód na terytorium Polski. A zatem uzasadniony wydaje się pogląd, iż sam fakt wykonania usług niematerialnych na rzecz spółki polskiej nie uprawnia do stwierdzenia, że źródłem dochodu jest terytorium Polski.

Kancelaria podatkowa Ożóg i Wspólnicy